Особенности и характеристика автономных учреждений

Исчисление и уплата налога на прибыль организаций государственными и муниципальными учреждениями с 1 января 2011 года осуществляется в общем порядке, который установлен гл. 25 НК РФ, в связи с признанием утратившей силу ст. 321.1 «Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями» НК РФ. Вместе с тем в отношении расчета и уплаты налога государственными (муниципальными) учреждениями существуют некоторые особенности.

При исчислении налога на прибыль организаций бюджетных и автономных учреждений следует учитывать, что финансовое обеспечение их деятельности в рамках выполнения государственного (муниципального) задания осуществляется путем предоставления субсидий из соответствующих бюджетов бюджетной системы Российской Федерации. Указанные доходы имеют целевой характер и в соответствии со ст. 78.1 Бюджетного кодекса предусмотрены на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими в соответствии с государственным (муниципальным) заданием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ). Как следует из содержания абз. 3 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, изложенного в новой редакции, средства целевого финансирования, полученные в виде субсидий, предоставляемых бюджетным и автономным учреждениям, не учитываются при определении налоговой базы. При этом учреждения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

Кроме того, Законом № 239-ФЗ подп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса был дополнен новым абзацем с учетом переходного периода введения новых форм финансового обеспечения бюджетных учреждений. В соответствии с указанной поправкой к средствам целевого финансирования также относится имущество, полученное в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных до 1 июля 2012 года в установленном порядке до бюджетных учреждений, являющихся получателями бюджетных средств.

Вместе с тем, как отмечалось выше, доходы бюджетных и автономных учреждений могут формироваться не только за счет средств целевого финансирования на выполнение государственного (муниципального) задания, они вправе оказывать услуги для граждан и юридических лиц за плату. В этом случае исчисление и уплата налога на прибыль осуществляется в соответствии с общими требованиями гл. 25 НК РФ. Доходы учреждения, полученные от приносящей доход деятельности, и суммы произведенных расходов включаются в расчет налоговой базы. С суммы полученной в итоге разницы бюджетные и автономные учреждения и уплачивают налог на прибыль.

Доходы казенных учреждений

Что касается доходов, получаемых казенными учреждениями, то необходимо отметить, что у казенного учреждения обязанность по уплате налога на прибыль отсутствует, в результате деятельности учреждения такого типа налогооблагаемой базы не возникает. Во-первых, в силу абз. 3 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ (в редакции Закона № 83-ФЗ) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы, полученные в рамках целевого финансирования в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений. Во-вторых, несмотря на то что согласно ст. 161 БК РФ казенное учреждение может осуществлять приносящую доходы деятельность, доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации. Кроме того, Законом № 83-ФЗ в ст. 251 «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы» и ст. 270 «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения» НК РФ внесены соответствующие поправки.

С 1 января 2011 года на основании подп. 33.1 ст. 251 НК РФ и п. 48.11 ст. 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций, и расходы казенных учреждений, связанные с исполнением государственных (муниципальных) функций, в том числе с оказанием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ).

Министерство финансов Российской Федерации, письмо от 14 декабря 2011 г. N 02-03-11/5595

С 1 января 2012 г. доходы от оказания федеральными казенными учреждениями платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности зачисляются в федеральный бюджет. В случае принятия решения о возможности оказания услуг (выполнения работ) казенными учреждениями на платной основе (что должно быть отражено в уставе учреждения) главный распорядитель средств федерального бюджета должен утвердить им соответствующие лимиты бюджетных обязательств в качестве источника финансового обеспечения осуществления указанной деятельности.

При формировании бюджетных ассигнований федерального бюджета на 2012 г. и плановый период 2013 и 2014 гг. Минфин России предложил главным распорядителям средств федерального бюджета спланировать бюджетные ассигнования с учетом расходов, ранее осуществлявшихся подведомственными ФКУ за счет средств от приносящей доход деятельности.

Сформированные с учетом этих особенностей объемы бюджетных ассигнований утверждены Федеральным законом от 30 ноября 2011 г. N 371-ФЗ "О федеральном бюджете на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов" в годовых объемах. При этом на суммы поступивших в федеральный бюджет доходов от оказания платных услуг соответствующие главные администраторы доходов спрогнозировали соответствующие доходы федерального бюджета.

Названы средства КУ, которые не учитываются при обложении налогом на прибыль

Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве, письмо от 4 октября 2011 г. N 16-12/095677

Разъяснен порядок обложения казенных учреждений налогом на прибыль организаций.

Казенное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность только в том случае, если такое право предусмотрено в его учредительных документах (статья 41 Бюджетного кодекса РФ). Иные виды деятельности, не указанные в учредительных документах, считаются незаконными. Доходы, поступающие казенному учреждению от приносящей доход деятельности, в полном объеме поступают в доход соответствующего бюджета РФ и учитываются на отдельных лицевых счетах без уплаты налогов и сборов.

С 1 января 2011 г. утратила силу статья 321.1 Налогового кодекса РФ, регулирующая особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями, но был введен ряд норм, регулирующих порядок налогообложения казенных учреждений.

Так, не учитываются для целей налога на прибыль лимиты бюджетных обязательств, доведенных в установленном порядке до КУ (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ). Кроме того, не признаются доходами средства, полученные от оказания КУ государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций (подпункт 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ). А затраты, связанные с исполнением таких функций, не включаются в расходы (пункт 48.11 статьи 270 НК РФ).

Что такое автономное учреждение

В ст. 2 Закона № 174-ФЗ раскрывается понятие автономного типа учреждений. Законодатель определяет этот тип организаций как структуру, создаваемую для реализации функционала государственных органов в таких областях:

  • образовательные услуги,
  • научные исследования,
  • культуры,
  • система здравоохранения,
  • развитие спорта,
  • СМИ,
  • соцзащита физических лиц,
  • занятость трудоспособного населения.

СПРАВОЧНО! Автономные учреждения регистрируются только как юридические лица. Они наделяются набором имущественных и неимущественных прав, могут выступать в роли ответчика или истца на судебных процессах.

Особенности и характеристика учреждений автономного типа

Основой хозяйствования автономных государственных организаций является сформированное учредителем задание, отказаться от которого невозможно. Имущественные активы автономных предприятий не принадлежат им на праве собственности, их владельцем является учредитель. Организации автономного типа пользуются имущественными объектами, которые переданы им на праве оперативного управления.

В числе особенностей функционирования автономных предприятий присутствуют такие характеристики:

  1. Объекты, которые сданы автономной организацией в аренду, не содержатся за счет бюджетных средств.
  2. Такие структуры наделены правом оказывать широкий набор платных услуг. Для этого необходимо прописать желаемые виды работ в учредительной документации и привести эти нормы в соответствие с целями создания предприятия.
  3. Им разрешено пользоваться в процессе распоряжения денежными ресурсами услугами казначейства и кредитных организаций. Выбор одного из вариантов осуществляется органами управления без учета мнения учредителей.
  4. Могут участвовать в формировании капитала других юридических лиц.
  5. Могут осуществлять финансовые операции, связанные с оборотом ценных бумаг.
  6. На них не распространяется законодательство о госзакупках.
  7. Обладают правом перехода на упрощенный режим налогообложения.

Для заключения сделок, признаваемых крупными, учреждениям автономного типа не требуется получать согласие учредителей. Все решения в этой сфере принимают члены наблюдательного совета.

ВАЖНО! Расширенные полномочия автономных учреждений компенсируются повышенным уровнем ответственности.

Проявления ответственности, возлагаемой на автономные организации:

  • имущественная ответственность подкрепляется имуществом учредителей, которым предприятие пользуется на праве оперативного управления (недвижимость и особо ценные активы являются исключением),
  • собственники имущественных объектов не несут ответственности за итоги хозяйствования учреждения,
  • ежегодная публикация отчетов об итогах хозяйствования и порядке эксплуатации вверенного имущества, площадки для публикаций выбираются учредителем среди функционирующих СМИ,
  • общественный контроль реализуется через полномочия наблюдательного совета.

Классификация автономных учреждений

Автономные учреждения могут классифицироваться по сфере хозяйствования и способу создания организации. По последнему критерию выделяют следующие разновидности:

  • новые организации, создаваемые сразу в форме автономных учреждений,
  • преобразованные организации, регистрируемые на основе казенной или бюджетной структуры путем изменения их типа.

В первом случае требуется согласие Правительства, выраженное в письменном решении. Функции и полномочия учредителей в процессе создания учреждения и последующей реализации им деятельности прописаны в Постановлении Правительства от 10 октября 2017 г. под № 662. Все решения и задачи федеральных органов власти, являющихся учредителями автономной структуры, доводятся до предприятия в течение 7 дней с момента принятия руководящих норм.

Пример выделения типов автономных учреждений в сфере образовательных услуг – сосуществование федеральных университетов с исследовательскими вузами.

Система управления

Многоуровневая система управления в учреждениях автономного типа представлена:

  • руководителем,
  • коллективом наблюдательного совета,
  • общими собраниями, учеными или художественными советами и другими внутренними органами, которые предусмотрены федеральным законодательством, при условии что их наличие предполагается уставом организации (ст. 8 Закона № 174-ФЗ).

Порядок работы наблюдательного совета прописан в ст. 10 Закона № 174-ФЗ. Норма численного состава совета – от 5 до 11 человек. Он создается из представителей органов власти (до трети общей численности), общественников, делегированных кандидатов от местного органа самоуправления и работников учреждения (из персонала можно привлекать людей, численность которых не будет больше трети от количества мест в совете). Смена состава происходит через 5 лет, каждый его член может быть переназначен неограниченное количество раз.

Отдельным звеном управления является руководитель организации с заместителями. В сферу вопросов, решаемых руководителем, входит текущее руководство хозяйственными процессами, направленными на выполнение основного задания организации. В органах культуры допускается упразднение учредителем наблюдательного совета. Полномочия и обязательства совета в таких случаях переходят к учредителю.

Список функций наблюдательного совета:

  • формирование рекомендательных положений в отношении внесения изменений в уставные документы,
  • согласование предложений об открытии филиалов, их закрытии,
  • разработка маршрутной карты при ликвидации или реорганизации,
  • обсуждение перспектив участия в капитале других организаций,
  • анализ перспективности сделок с недвижимостью,
  • формирует экспертное мнение о возможностях сотрудничества с конкретной кредитной организацией,
  • принимает решения по крупным сделкам и соглашениям с признаками заинтересованности,
  • инициирует проведение аудита отчетности и выбирает организацию, которой будет поручено такое задание,
  • утверждает проекты отчетности и положение о закупках.

Бухгалтерский учет и налогообложение

Для ведения бухгалтерского учета автономные организации используют план счетов, утвержденный Приказом Минфина от 23.12.2010 г. под № 183н. Отдельно необходимо учитывать операции с участием:

  • средств в форме субсидий и субвенций,
  • доходов и расходов, возникающих в процессе реализации хозяйственной деятельности,
  • недвижимости и особо ценных имущественных активов, находящихся в оперативном управлении,
  • объектов основных средств, приобретенных на средства, вложенные учредителем.

Учетная политика автономного учреждения должна отражать такие категории вопросов:

  • приведение рабочего плана счетов с теми кодировками, которые предполагается использовать для учета всего спектра операций предприятия,
  • методы оценки в денежном выражении имущества и возникающих обязательств,
  • алгоритм и правила инвентаризационных мероприятий,
  • особенности организации документооборота,
  • рекомендации по систематизации информации,
  • формы документации для первичного учета с приведением обязательных реквизитов,
  • инструментарий контроля правильности учета через аудиторские проверки.

КСТАТИ! В предложенный законодателем план счетов при разработке его рабочего варианта предприятие может вносить дополнительные кодировки аналитического уровня при возникновении необходимости в них (если без такого шага невозможно обеспечить информативность и достоверность учетных данных для внутренних и внешних пользователей).

Автономные учреждения при получении субсидий в соответствии с нормами ст. 251 НК РФ могут расходовать такие средства только на мероприятия, под которые они были выделены. При определении налогооблагаемой базы в процессе расчета налога на прибыль суммы субсидий не учитываются. Учет доходных и расходных операций в зависимости от источников поступления средств ведется раздельно:

  • по ресурсам, получаемым из казны,
  • по внебюджетным средствам.

Налогообложение в отношении налогов на прибыль и добавленную стоимость в автономных учреждениях организовано как в коммерческих структурах. Налогооблагаемая база формируется выручкой от предпринимательской деятельности.

КСТАТИ! Автономным учреждениям разрешается переходить на упрощенную систему налогообложения, если объем выручки не превышает предельно допустимых значений.

Переход на УСН невозможен для автономных организаций, если у них есть представительства или созданы филиалы, численность их штата в отчетном периоде превысила показатель, равный 100, или стоимость амортизируемых основных фондов оказалась выше 150 млн рублей.

Общие для государственных и муниципальных учреждений всех типов условия налогообложения

В связи с принятием Закона об автономных учреждениях в НК РФ были внесены изменения, сохраняющие для автономных учреждений особенности налогообложения, установленные для бюджетных учреждений в части налога на добавленную стоимость (НДС) и налога на прибыль. Совершенствование правового положения государственных (муниципальных) учреждений привело к тому, что Законом № 83-ФЗ в НК РФ внесены изменения, касающиеся особенностей налогообложения государственных (муниципальных) учреждений разных типов — казенных, бюджетных и автономных .

Рассмотрим общие для государственных и муниципальных учреждений независимо от их типа условия налогообложения с учетом поправок, внесенных в НК РФ Законом № 83-ФЗ, — по каждому налогу в отдельности.

Налог на добавленную стоимость. Налоговый кодекс РФ в пп. 5 п. 2 ст. 146 установил общее для государственных и муниципальных учреждений всех типов положение о том, что безвозмездная передача основных средств государственным и муниципальным учреждениям не облагается НДС .

Так, не облагаются НДС субсидии, предоставляемые из бюджета соответствующего уровня бюджетным и автономным учреждениям на выполнение государственного (муниципального) задания. Это обусловлено тем, что в соответствии с п. 3 ст. 39 НК РФ передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью, не признается реализацией товаров, работ, услуг . Субсидии являются денежными средствами, а они, согласно п. 2 ст. 130 ГК РФ, относятся к движимому имуществу .

Заметим, что финансирование казенных учреждений из бюджета также не облагается НДС, поскольку они являются получателями бюджетных средств в соответствии с Бюджетным кодексом РФ, т.е. входят в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления. В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ выполнение работ (оказание услуг) организациями, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности не признается объектом налогообложения НДС в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством РФ, законодательством субъектов РФ, актами органов местного самоуправления .

Отметим, что ст. 149 НК РФ устанавливает широкий перечень операций, освобождаемых от НДС. К ним, в частности, относятся услуги, которые оказывают автономные и бюджетные учреждения в сферах здравоохранения, образования, культуры, социальной защиты населения, архивной деятельности и др. Конкретные операции, освобождаемые от обложения НДС, перечислены в ст. 149 НК РФ.

Услуги (работы), оказываемые (выполняемые) автономными и бюджетными учреждениями на платной основе, вне зависимости от того, оказываются ли они в рамках задания или сверх выполнения задания учредителя, облагаются НДС в общеустановленном порядке.

Налог на прибыль организаций. В НК РФ установлены следующие особенности применения налога на прибыль организаций в отношении государственных и муниципальных учреждений всех типов.

1. При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются в качестве дохода субсидии, предоставленные бюджетным учреждениям и автономным учреждениям, а также бюджетные ассигнования, доведенные в установленном порядке до казенных учреждений (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

В соответствии с изменениями, внесенными Законом № 83-ФЗ в НК РФ, для казенных учреждений из налоговой базы по налогу на прибыль также исключаются:

О доходы в виде средств, полученных от оказания государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций,

О расходы в связи с исполнением государственных (муниципальных) функций, оказанием услуг, выполнением работ (пп. 33.1 п. 1 ст. 251, п. 48.11 ст. 270 НК РФ).

Это связано с тем, что доходы казенных учреждений от осуществления приносящей доход деятельности являются неналоговыми доходами бюджета и, следовательно, не облагаются налогом на прибыль организаций. Доходы автономных и бюджетных учреждений от приносящей доходы деятельности поступают в их самостоятельное распоряжение и при расчете налога на прибыль учитываются в качестве доходов в общеустановленном порядке.

  • 2. При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в качестве дохода не учитывается:
  • 0 имущество, полученное государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней (пп. 8 п. 1 ст. 251 НК РФ),
  • 0 имущество, полученное в рамках целевого финансирования (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ),
  • 0 целевые поступления, за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров (п. 2 ст. 251 НК РФ).

Государственные (муниципальные) учреждения всех типов, получившие имущество или денежные средства в рамках целевого финансирования, должны выполнить два условия, определенные в п. 2 ст. 251 НК РФ, для того чтобы это имущество или средства не были признаны доходом при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Во-первых, они обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Во-вторых, они должны расходовать целевые средства строго по назначению, т.е. на те цели, которые указаны лицом — источником финансирования или бюджетной росписью. Если возникла ситуация, когда выявлены нарушения — изменено целевое назначение средств без согласия лица, являющегося их источником, налоговые органы рассматривают эти средства как внереализационный доход (ст. 250 НК РФ) и учитывают при расчете налога на прибыль.

Порядок исчисления налога на прибыль организаций и авансовых платежей по данному налогу определен ст. 286 НК РФ. В соответствии с изменениями, внесенными Законом № 83-ФЗ в п. 3 указанной статьи, бюджетные учреждения, автономные учреждения, некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров, работ, услуг (такими некоммерческими организациями являются, в частности, казенные учреждения), уплачивают только квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль по итогам отчетного периода.

Государственная пошлина. Бюджетные учреждения (нового типа) и автономные учреждения уплачивают государственную пошлину в порядке, установленном гл. 25.3 НК РФ.

Казенные учреждения в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.35 НК РФ освобождены от уплаты государственной пошлины за право использования наименований «Россия», «Российская Федерация» и образованных на их основе слов и словосочетаний в их наименованиях. В остальных случаях казенные учреждения наравне с бюджетными и автономные учреждения уплачивают государственную пошлину в общеустановленном порядке.

Специальный налоговый режим — единый сельскохозяйственный налог. В соответствии с п. 6 ст. 346.2 НК РФ казенные, автономные и бюджетные учреждения не вправе переходить на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Банкротство или ликвидация юрлица с долгами

Наиболее безопасный и единственный надежный и законный способ прекращения деятельности

Широкий спектр услуг по бухгалтерскому, налоговому и юридическому сопровождению коммерческих организаций и государственных учреждений.

В данном разделе вы можете ознакомиться с опытом судебной практики КГ "Аюдар".

Консультации наших аудиторов и экспертов по самым актуальным юридическим, бухгалтерским и налоговым вопросам.

Данные юридические статьи подскажут, как правильно зарегистрировать предприятие, выбрать оптимальную систему налогообложения, оформить трудовые отношения, защищать интересы предприятия в суде.

Информационно-справочная система

5 октября в Москве в легендарном здании-книжке на Новом Арбате прошел очередной Делов.

16 октября 2018 г.

С 17 по 22 сентября в городе Алушта прошла IX Всероссийская финансово-бухгалтерская конфе.

3 октября 2018 г.

Уважаемые коллеги! Мы рады поделиться хорошими новостями! Компания «Аюдар Инфо» получ.

«. Мы уже несколько лет сотрудничаем с КГ "Аюдар", и они никогда нас не подводили - всегда быстрые и грамотные ответы на вопросы по бухгалтерскому и налоговому учету, квалифицированные специалисты и большой выбор услуг. Спасибо. »

ООО "Курземес Авиа" Анна Герасимова

«Мы с вами выиграли два суда. Всегда приятно с вами работать. У вас очень хорошие, приятные сотрудники. Благодарность коллективу консалтинговой группы «Аюдар» за квалифицированную и оперативную работу.»

ООО «Лайнер» Юлова Татьяна Ивановна

Статьи по теме

Любой заработанный во внебюджетной деятельности рубль – лишняя забота для бухгалтера: облагается ли налогом хозяйственная операция или подпадает под льготу, как она отражается в налоговом учете и где найти средства на уплату налога. Руководителям и финансистам бюджетных организаций, которые собираются “перейти в автономные”, стоит уделить налогообложению особое внимание. Попробуем разобраться в нормах существующего налогового законодательства в отношении автономных учреждений. Приглашаем к обсуждению проблемы всех заинтересованных читателей.

Что было, что будет…

В период “перерождения” бюджетного учреждения в автономное руководите­лям и бухгалтерам таких учреждений необходимо четко осознавать возможные последствия изменения в порядке налогообложения.

Напомним, что Федеральный закон от 03.11.06 № 174-ФЗ “Об автономных учреж­дениях” (далее – Закон № 174-ФЗ) предусматривает два способа образования ав­тономных учреждений:

1) создание нового юридического лица на основании решения собственника об его учреждении,

2) изменение типа существующего государственного или муниципального бюд­жетного учреждения установленных сфер деятельности.

Отметим, что во втором случае создание автономного учреждения не является его реорганизацией, то есть не появляется новое юридическое лицо (ч. 14 ст. 5 Закона № 174-ФЗ). При этом не нужно составлять разделительный баланс или передаточный акт, а вносятся только изменения в устав существующего учреж­дения (ст. 58 и 59 Гражданского кодекса РФ, далее – ГК РФ). Кроме того, у юриди­ческого лица сохраняется ранее присвоенный учреждению идентификацион­ный номер налогоплательщика (ИНН).

Однако, преобразовавшись в новый тип, учреждение не освобождается от от­ветственности по обязательствам, возникшим в период его прошлой “бюджет­ной” деятельности.

Представляется, что в 2008 г. автономные учреждения будут в основном созда­ваться путем преобразования, при этом у них сохранятся на установленный ра­нее срок лицензии, аккредитации и иные правоустанавливающие документы.

Отметим, что согласно ГК РФ (ст. 120) учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. В свою очередь, государственное или муниципальное учреждение может быть бюд­жетным или автономным. Таким образом, автономное учреждение – это само­стоятельная организационно-правовая форма некоммерческой организации. В соответствии со ст. 152 Бюджетного кодекса РФ (в редакции Федерального за­кона от 26.04.07 № 63-ФЗ, далее – БК РФ) автономные учреждения не являются бюджетным учреждением – получателем бюджетных средств. Автономные уч­реждения не относятся и к участникам бюджетного процесса. Это следует из положения ст. 162 БК РФ. На автономные учреждения не распространяются так­же требования о ведении бюджетного учета.

Кроме того, автономные учреждения вправе открывать счета в кредитных орга­низациях в установленном порядке. При этом Закон № 174-ФЗ умалчивает о не­обходимости автономным учреждениям открывать лицевые счета в органах казна­чейства.

Напомним, что Налоговый кодекс РФ (далее – НК РФ) плательщиками налогов признает как юридических, так и физических лиц. В свою очередь, правила оп­ределения объекта налогообложения (налоговой базы) налогоплательщиками по отдельным налогам, установленные частью второй НК РФ, включают в себя особенности налогообложения бюджетных учреждений и других некоммерче­ских организаций.

Федеральным законом от 03.11.06 № 175-ФЗ «О внесении изменений в законо­дательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального за­кона “Об автономных учреждениях”, а также в целях уточнения правоспособно­сти государственных и муниципальных учреждений» (далее – Закон № 175-ФЗ) в отдельные главы НК РФ внесены дополнения, регулирующие налогообложе­ние автономных учреждений.

Рассмотрим применительно к новому типу учреждений положения дейст­вующего налогового законодательства и внесенные Законом № 175-ФЗ из­менения.

Налог на добавленную стоимость

Согласно гл. 21 НК РФ основные операции по оказанию услуг организациями социально-культурной и научной сферы освобождены от НДС.

Отметим, что соответствующие нормы целиком распространяются и на деятель­ность автономных учреждений, так как они не привязаны к организационно- правовой форме организации-налогоплательщика.

Бухгалтерам автономных учреждений по-прежнему необходимо будет вести раздельный учет как по облагаемым, так и по не облагаемым данным налогом операциям.

Остановимся на отдельных льготах по НДС. На основании подп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ не платят НДС учреждения культуры и искусства, если они предос­тавляют в аренду сценические и концертные площадки другим бюджетным учреждениям культуры и искусства. Читая внимательно этот текст, стано­вится ясным, что для автономного учреждения аренда такого имущества в отличие от арендатора-бюджетника будет дороже на сумму налога на до­бавленную стоимость.

Таким образом, автономные учреждения и бюджетные учреждения, желающие арендовать площади у других бюджетных учреждений, оказываются не в равных условиях. Хочется думать, что данная льгота будет уточнена, и законодатель рас­пространит ее и на автономные учреждения.

Согласно подп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождены от НДС научно-исследова­тельские и опытно-конструкторские работы, которые выполняются за счет средств бюджетов, средств Российского фонда фундаментальных исследова­ний, Российского фонда технологического развития, а также внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций, образуемых для этих целей в соот­ветствии с законодательством РФ. Другими словами, предоставление этой льго­ты зависит от источника финансирования и распространяется на организации любой формы собственности.

А вот по выполняемым в соответствии с договорами научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам не платят НДС только учреждения образо­вания и научные организации, к которым относятся и соответствующие авто­номные учреждения.

Законом № 175-ФЗ внесено изменение в гл. 21 НК РФ, которое затрагивает дей­ствия “партнеров – благодетелей” автономных учреждений. Согласно новой ре­дакции подп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ организации и индивидуальные предпринима­тели, являющиеся плательщиками НДС, при безвозмездной передаче основных средств автономным учреждениям налог на добавленную стоимость не уплачи­вают. Отметим, что ранее эта льгота распространялась только на бюджетные уч­реждения, а теперь на все государственные и муниципальные учреждения, в число которых входят и автономные учреждения.

Единый социальный налог

Единый социальный налог (ЕСН) в силу своей универсальности и отсутствия льгот для бюджетных учреждений не претерпел изменений и в отношении авто­номных учреждений.

Вместе с тем стоит остановиться на одном моменте. Напомним, что согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся), начисляемые организациями-налогоплательщи­ками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по ав­торским договорам, не признаются объектом обложения ЕСН, если такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Другими словами, выплаты, произво­димые за счет средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль, не облага­ются ЕСН.

Этим правилом не могут воспользоваться организации, которые не формируют налоговую базу по налогу на прибыль. К таким относится большинство бюджет­ных учреждений. Предполагаем, что у учреждений нового типа налоговая база по налогу на прибыль будет иметь место, так как автономным учреждениям да­ются реальные возможности для самостоятельного зарабатывания денег при ведении приносящей доход деятельности. Очевидно, что норма, заложенная в п. 3 ст. 236 НК РФ, в определенной мере позволит автономным учреждениям оп­тимизировать свою налоговую политику.

Налог на прибыль

Напомним, согласно ст. 246 гл. 25 “Налог на прибыль организаций” НК РФ нало­гоплательщиками по этому налогу признаются все российские организации.

В свою очередь, объектом налогообложения является прибыль, полученная на­логоплательщиком, а под прибылью понимаются полученные доходы, умень­шенные на величину произведенных расходов, которые определяются по пра­вилам гл. 25 НК РФ.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, приведены в ст. 251 НК РФ. Отметим, что приведенный в указанной статье перечень является исчер­пывающим.

Согласно подп. 8 п. 1 ст. 251 НК РФ (в редакции Закона № 175-ФЗ) имущество, по­лученное государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней, при определении налоговой базы не учитывается. Формулировка указанной поправки аналогична той, что внесена в ст. 146 НК РФ.

На автономные образовательные учреждения теперь распространяется и льго­та, предусмотренная подп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ: имущество, безвозмездно полу­ченное государственными и муниципальными автономными образовательными учреждениями на ведение уставной деятельности, не включается в облагаемые налогом на прибыль доходы. Финансирование автономного учреждения осуще­ствляется в виде субвенций и субсидий из соответствующего бюджета и иных не запрещенных законодательством источников (п. 4 ст. 4 Закона № 174-ФЗ).

Напомним, что субвенция – это бюджетные средства, предоставляемые бюдже­ту другого уровня бюджетной системы РФ или юридическому лицу на безвоз­мездной и безвозвратной основе на осуществление определенных целевых расходов, субсидия отличается от субвенции тем, что выделяется на условиях долевого финансирования и может предоставляться также физическим лицам. В свою очередь, субсидией являются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физиче­скому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов. Такие определения терминов субсидия и субвенция даны в ст. 6 БК РФ, в редакции, действующей до 31 декабря 2007 г. С 1 января 2008 г. вступают в силу положения большинства статей Федерального закона от 26.04.07 № 63-ФЗ.

Обратите внимание, что Федеральным законом от 26.04.07 № 63-ФЗ вводится новая редакция ст. 6 БК РФ, в которой термин “субвенция” отсутствует.

По общему правилу, установленному подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, в налоговую базу не включаются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. Напомним, что к средствам целевого финан­сирования относится имущество, полученное организацией и использованное по назначению, которое устанавливает источник целевого финансирования.

Таким образом, к средствам целевого финансирования автономных учрежде­ний относятся средства бюджетов всех уровней, выделяемых в форме субсидий и субвенций. Это уточнение внесено Законом № 175-ФЗ. Такая льгота принима­ется налоговым органом только при наличии раздельного учета доходов. В про­тивном случае средства субсидий и субвенций рассматриваются как подлежа­щие налогообложению с даты их получения.

На первый взгляд все кажется достаточно логичным. Тем не менее, по моему мнению, следует задаться вопросом: насколько правомерно признавать суб­венции и субсидии целевыми поступлениями? По мнению представителей на­логового ведомства, субсидии и субвенции, выделяемые автономным учрежде­ниям, есть выручка. Ведь по сути это бюджетные средства, поступившие в оплату государственных или муниципальных услуг, заказанных собственником в рамках выданного автономному учреждению задания.

Обратите внимание! На автономные учреждения не распространяются особен­ности ведения налогового учета бюджетными учреждениями, предусмотрен­ные ст. 3211 НК РФ. Поэтому автономные учреждения не смогут распределять коммунальные расходы, расходы на связь, транспортные расходы по обслужи­ванию административно-управленческого персонала по видам деятельности пропорционально полученным доходам. Правовая неопределенность в приня­тии таких расходов остается…

Региональные и местные налоги

Как сказано в п. 3 ст. 4 Закона № 174-ФЗ, учредитель осуществляет финансовое обеспечение задания, выданного автономному учреждению, с учетом расходов на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признает­ся соответствующее имущество, в т. ч. земельные участки. Очевидно, что речь идет о финансировании сумм таких налогов, как на имущество организации, транспортного и земельного налогов, которые в полном объеме зачисляются в доходы региональных и муниципальных бюджетов.

Рассмотрим особенности налогообложения автономных учреждений указанны­ми налогами.

Налог на имущество организаций (гл. 30 НК РФ) и транспортный налог (гл. 28 НК РФ) являются региональными налогами. Нормами этих статей практически не предусмотрены льготы для учреждений тех отраслей, где могут “проявиться” автономные учреждения.

Отметим лишь одно исключение, указанное в подп. 15 ст. 381 НК РФ, где предусмат­ривается освобождение от налога имущества государственных научных центров.

Однако большинство регионов, пользуясь своим правом, освобождают от упла­ты “своих” налогов бюджетные учреждения социально-культурной сферы, фи­нансируемые из средств бюджета субъекта РФ и соответственно муниципально­го образования.

При этом формулировки льготы в региональном законодательстве примерно такие: “Освобождаются от уплаты налога на имущество организаций (транспорт­ного налога) бюджетные учреждения, созданные органами власти или органами местного самоуправления…”. Естественно, что в текст соответствующих доку­ментов должно быть внесено дополнение в части автономных учреждений либо исключено слово “бюджетных”. Только тогда применение автономными учреж­дениями указанной льготы будет правомерным. Даже если льгота по налогу предоставляется государственным учреждениям, “финансируемым из областно­го бюджета на основе сметы”, уточнение о наличии сметы не позволит автоном­ному учреждению применить льготный порядок налогообложения.

Итак, мы рассмотрели проблемы налогообложения автономных учреждений, лежащие на поверхности. Делать какие-то выводы до выхода нормативных пра­вовых документов, регламентирующих функционирование автономных учреж­дений, преждевременно, но подготовиться и просчитать налоговую нагрузку, собираясь менять организационно-правовую форму, просто необходимо.

экономические науки

  • Чехлатова Елена Анатольевна , студент
  • Хакасский государственный университет им. Н.Ф. Катанова
  • НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
  • АВТОНОМНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ
  • НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
  • ГОСУДАРСТВЕННОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ
  • ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО
  • МУНИЦИПАЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ

Похожие материалы

Автономному учреждению, в соответствии с требованиями налогового законодательства, нужно создать учетную политику для налогообложения по налогу на прибыль и создать регистры налогового учета. В таком случае налогообложение деятельности автономных учреждений по налогу на прибыль и налогообложение коммерческих организации не имеют различий.

Образовательные и медицинские учреждения в соответствии с п. 1.1 ст. 284 НК РФ имеют право применять нулевую ставу но налогу на прибыль. При этом должны быть соблюдены следующие условия, определенные ст. 284.1 НК РФ:

  1. Если организация имеет лицензию (лицензии) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, выданную (выданные) в соответствии с законодательством Российской Федерации,
  2. Если доходы организации за налоговый период от осуществления образовательной деятельности, присмотра и ухода за детьми и (или) медицинской деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, составляют не менее 90 процентов ее доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, либо если организация за налоговый период не имеет доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой,
  3. Если в штате организации, осуществляющей медицинскую деятельность, численность медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода составляет не менее 50 процентов,
  4. Если в штате организации непрерывно в течение налогового периода числятся не менее 15 работников,
  5. Если организация не совершает в налоговом периоде операций с векселями и производными финансовыми инструментами.

При несоблюдении хотя бы одного пункта с начала налогового периода применяется ставка 20 процентов.

По п. 8 ст. 284.1 НК РФ организации, которые применяли льготную ставку и отказались от нее либо утратили право на нее, не вправе перейти на использование нулевой ставки в течение пяти лет с года, в котором налог вновь исчисляется по ставке 20 процентов. Срок действия льготы — до 1 января 2020 года.

Можно отметить упрощенный налоговый режим автономных учреждений. Такие учреждения могут работать по упрощенной системе налогообложения, если они соответствуют общим требованиям, которые представлены по отношению к хозяйствующим субъектам, имеющим право на работу по упрощенной системе налогообложения.

Автономные, бюджетные и казенные учреждения являются плательщиками транспортного и земельного налогов, так как могут иметь зарегистрированные транспортные средства и земельные участки, признаваемые объектом налогообложения.

Освобождаются от уплаты налога в отношении земельных участков, находящихся на праве безвозмездного срочного пользования или переданных по договору аренды, организации, установленные ст.388 НК РФ.

В соответствии со ст. 395 НК РФ освобождаются о налогообложения:

  1. Организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Министерства юстиции Российской Федерации,
  2. Организации — в отношении земельных участков, занятых государственными дорогами общего пользования,
  3. Религиозные организации — в отношении участков, на которых расположены здания, строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения,
  4. Общероссийские общественные организации инвалидов.

Финансирование деятельности бюджетных и автономных учреждений имеет сходства, а налогообложение доходов от предпринимательской деятельности идентично. Поэтому проанализируем налогообложение бюджетных и автономных учреждений совместно.

Если доходы бюджетных и автономных учреждений имеют связь непосредственно с деятельностью, имеющей конечную цель получение дохода, то при исчислении налога на прибыль существует возможность уменьшить налогооблагаемые доходы таких учреждений.

Если же расходы данных учреждений связаны с некоммерческой деятельностью, то на их величину не могут быть уменьшены доходы, которые облагаются налогом на прибыль. Таким образом, они должны покрываться за счет целевых поступлений (таких как субсидии), а при их недостатке или полном отсутствии — за счет прибыли, которая остается в распоряжении организации после уплаты всех налогов.

Это и является особенностью ведения налогового учета учреждений данного типа. Из-за присутствия пробелов в налоговом законодательстве, фактически мешающих должным образом учесть спорные вопросы по расходам, можно предположить, что в ближайшее время будут скорректированы статьи в НК РФ и проведены дополнительные поправки, регулирующие данный вопрос.

Так поставщики материалов, подрядчики, исполнители работ (услуг) предъявляют данному учреждению к оплате сумму НДС, если осуществление указанных ценностей (работ, услуг) облагается НДС. Далее это учреждение отражает сумму НДС в счетах-фактурах, выставляемых ими же, в двух следующих случаях (п. п. 1 и 3 ст. 168 НК РФ):

  • при получении предварительной оплаты в счет поставки имущества (имущественных прав, работ, услуг),
  • при отгрузке имущества, передаче имущественных прав, сдаче выполненных работ, оказанных услуг.

В случае, если учреждение данного типа осуществляет деятельность, приносящую доход и облагаемую НДС, то по п. 1 ст. 145 НК РФ оно не освобождено от обязанности уплатить НДС, но имеет право на налоговый вычет суммы «входного» НДС.

Также учреждениями учитываются некоторые суммы НДС, которые соответствуют требованиями пп. 3 и 4 п. 1 ст. 146 НК РФ (в случае, если данные суммы НДС учреждение вправе будет принять к вычету), а именно:

  • при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления,
  • при ввозе имущества на таможенную территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, если данное имущество предназначено для использования в деятельности, приносящей доход.

Расчет, начисление и уплата НДС осуществляется в общем порядке, предусмотренным НК РФ. Принятие к вычету сумм НДС осуществляется в соответствии со ст. ст. 171 и 172 НК РФ. Представление деклараций по НДС и налогу на прибыль осуществляется аналогично казенным учреждениям

Рассмотрим уплату налога на имущество и земельного налога.

Основной особенностью в уплате налога на имущество организаций и земельного налога является то, что автономные, бюджетные и казенные учреждения уплачивают эти налоги по факту не из собственных денежных средств. Плательщиком в данном случае выступает государство — Российская Федерация, ее субъекты, а также муниципальные образования, которые создают государственные (муниципальные) учреждения, так автономные, бюджетные и казенные учреждения финансируются и бюджетов разных уровней.

В обеспечении выполнения государственного (муниципального) задания в соответствии с Федеральными законами N 7-ФЗ и 174-ФЗ закладываются расходы на уплату налога, объектом которого является соответствующее имущество, например, земельный участок.

Соответственно, для бюджетных и автономных учреждений расходы на уплату налога на недвижимое имущество, особо ценное движимое имущество, расходы на уплату земельного налога включены в сумму субсидии. С этой же целью выделяются лимиты бюджетных обязательств для казенных учреждений.

Такое положение действует в отношении недвижимого и особо ценного движимого имущества. Как правило, кроме недвижимого и особо ценного движимого имущества учреждения не имеют какого-либо иного имущества в собственности или на условиях ограниченного вещного права. Государство, рассчитывая и выделяя субсидии для автономных и бюджетных учреждений и лимиты бюджетных обязательств для казенных учреждений, изначально закладывает сумму, отведенную для уплаты налога. Таким образом получается, что учреждения фактически освобождены от уплаты налога на имущество и земельного налога. То есть государство само, посредством государственных (муниципальных) учреждений, уплачивает налог на имущество и земельный налог.

Отметим, что прямых указаний по налогообложению в регулируемых Налоговым кодексом и иными нормами налогового права, в том числе нормативно-правовыми актами субъектов Российской Федерации или муниципальных образований, мало. Проблемы в данном случае возникают из-за употребления законодателем терминов «государственные (муниципальные) учреждения», «автономные учреждения» или «бюджетные учреждения». В случае, если норма налоговым правом субъект отношений определяет, как «государственное учреждение», то под этим понимаются и автономные, и бюджетные, и казенные учреждения. Следует учесть, что большинство льгот в НК РФ и в региональных (муниципальных) правовых актах относится только к бюджетным учреждениям. Таким образом, если бюджетное учреждение меняет свой статус на автономное учреждение, то оно теряет право на определенные льготы. В этом заключается одна из проблем налогообложения государственных (муниципальных) учреждений. В таком случае в качестве решения проблемы можно предложить корректировку статей НК РФ. Предполагается, что в статьях, где использовано общее понятие «государственные (муниципальные) учреждения», будет произведено уточнение, т.е. прописано, какой тип учреждения какой налог уплачивает.

Также многие проблемы налогообложения возникают из-за различия и в представлении отчетности бюджетного и автономного учреждений. Так, бюджетные учреждения представляют бухгалтерскую отчетность достаточно большому кругу лиц (главному распорядителю (распорядителю), органу, организующему исполнение бюджета, органам государственной статистики и налоговым органам и пр.). Однако им не требуется аудиторского заключения о достоверности годовой отчетности.

Автономные учреждения при осуществлении бухгалтерского учета учитывают обособленно некоторые виды доходов, расходов, имущества:

  1. Получение средств за счет субсидий и расходование их,
  2. Доходы (расходы), полученные (произведенные) для ведения самостоятельной хозяйственной деятельности,
  3. Недвижимое и особо ценное движимое имущество, закрепленное учредителем или приобретенное за счет средств, выделенных учредителем на приобретение такого имущества.

По п. 12 ст. 2 Закона № 174-ФЗ автономные учреждения обязаны предоставлять бухгалтерскую отчетность различным органам, а именно органам государственной статистики, налоговикам и иным органам и лицам в соответствии с законодательством и уставом автономного учреждения, а также учредителям. При сдаче отчетности для достоверности предоставляемых данных по годовой бухгалтерской отчетности согласно п.13 ст.2 Закона № 174-ФЗ автономному учреждению требуется аудиторское заключение. При этом должны соблюдаться, в том числе в отношении средств массовой информации открытость и доступность данных по плану финансово-хозяйственной деятельности, годовой бухгалтерской отчетности, аудиторского заключения.

Многие государственные (муниципальные) учреждения сетуют на чрезвычайную занятость отчетностью по уплате налогов, что существенно отвлекает от содержания основной работы, тем самым снижает ее эффективность. В данном случае в качестве решения этой проблемы можно назвать лишь упрощение отчетности, использование специальной процедуры уплаты налогов, которая бы не снизила качество отчета, но значительно бы увеличило время для выполнения основной работы учреждения.

Таким образом, государственные (муниципальные) учреждения имеют ряд проблем в налогообложении, что несомненно влияет на качество их работы. Каждая проблема имеет свое решение. Однако, все они каким-либо образом связаны со статьями НК РФ. Поэтому данные проблемы нужно решать несомненно в НК РФ. Например, корректированием статей, уточнением типа учреждения, претендующего на льготу, или упрощением системы налогообложения. Что несомненно приведет к повышению эффективности работы государственных (муниципальных) учреждений.

Список литературы

  1. Налоговый Кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 г. №146-ФЗ (ред. от 28.12.2016 г.) [Электронный ресурс] Режим доступа: СПС «Гарант»
  2. Спесивцева А.Л. Налогообложение государственных (муниципальных) учреждений в условиях реформирования бюджетной сферы // Проблемы учета финансов. — 2012. — №2 (6). — 44-47с.
  3. Ст. 146 НК РФ с Комментариями// stnkrf.ru интернет источник URL: http://stnkrf.ru/146

Электронное переодическое издание зарегистрировано в Федеральной службе по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор), свидетельство о регистрации СМИ — ЭЛ № ФС77-41429 от 23.07.2010 г.

Соучредители СМИ: Долганов А.А., Майоров Е.В.